In de Voorjaarsnota 202248 is aangekondigd dat de 30%-regeling voor ingekomen werknemers per 1 januari 2024 wordt beperkt tot de zogenoemde Balkenende-norm. Hiermee wordt verwezen naar de bezoldigingsnorm voor topfunctionarissen in de Wet normering topinkomens (WNT-norm).49 In 2022 bedraagt deze WNT-norm € 216.000 op jaarbasis. Aftopping binnen de 30%-regeling komt dus aan de orde als de grondslag voor de 30%-regeling50 hoger is dan € 216.000.51
Voor bepaalde werknemers die vanuit een ander land naar Nederland komen om hier te werken (ingekomen werknemers), geldt dat hun werkgever bepaalde extra kosten vanwege het tijdelijk werken en verblijven in Nederland vrij van loonheffingen mag vergoeden (gerichte vrijstelling). Deze extra kosten (zogenoemde extraterritoriale kosten (ETK)) kunnen op declaratiebasis worden vergoed, maar het is onder voorwaarden ook mogelijk om hiervoor toepassing van de zogenoemde 30%-regeling aan te vragen. Met toepassing van de 30%-regeling kan een werkgever, kort gezegd, maximaal 30% van het «loon»52 van een ingekomen werknemer onbelast vergoeden zonder nadere onderbouwing van de kosten.
In 2017 is de 30%-regeling voor ingekomen werknemers geëvalueerd. Het rapport Evaluatie 30%-regeling (hierna de evaluatie) is op 13 juni 2017 aangeboden aan de Tweede Kamer en is op 20 april 2018 van een kabinetsreactie voorzien. Uit de evaluatie komt naar voren dat voor ongeveer de helft van de gebruikers het forfait een ruimere onbelaste vergoeding lijkt te bieden dan waarvan sprake zou zijn bij vergoeding van de daadwerkelijk gemaakte ETK. Dat is bij hogere inkomens vaker aan de orde. Dit hangt samen met de omstandigheid dat de omvang van de onbelaste vergoeding ingevolge de 30%-regeling wordt bepaald op basis van de hoogte van het «loon». De ETK kunnen echter inkomensonafhankelijk zijn, zoals bijvoorbeeld een taalcursus, dan wel, zullen niet evenredig toenemen bij een hoger loon. Uit de evaluatie komt naar voren dat het forfait binnen de 30%-regeling vanaf een loon van € 100.000 steeds minder goed aansluit bij de daadwerkelijk gemaakte ETK en dat het percentage aan werkelijke kosten dat tegenover het forfait staat kan dalen tot slechts 6%. Door de onbelaste vergoeding binnen de 30%-regeling voor hogere inkomens te maximeren, zal de 30%-regeling beter aansluiten bij het vergoeden van de daadwerkelijk gemaakte ETK. Hoewel voornoemd effect zich voordoet vanaf een loon van
€ 100.000 kiest het kabinet voor een ruime marge boven deze grens. Hiermee wordt tegemoetgekomen aan de omstandigheid dat in individuele situaties afhankelijk van factoren als het land van herkomst en de grootte van het gezin de werkelijke kosten kunnen afwijken van wat gemiddeld aan de orde is. Het kabinet kiest ervoor aan te sluiten bij een bestaande norm om de grens te bepalen vanaf waar een minder ruimhartige tegemoetkoming wordt geboden. Het kabinet meent met de aansluiting bij de WNT-norm een dergelijke grens te hebben gevonden. De WNT-norm ligt in 2022 ligt op € 216.000. Door hierbij aan te sluiten mag binnen de 30%-regeling maximaal € 64.800 (30% van € 216.000) onbelast worden vergoed. Het kabinet meent dat dit een dermate hoog bedrag aan ETK omvat dat ook ingekomen werknemers met een hoger loon in toereikende mate van de regeling gebruik kunnen maken. Mocht dat in een individueel geval toch niet het geval zijn, dan kan men in plaats van de 30%-regeling nog steeds zonder maximering de daadwerkelijk gemaakte ETK onbelast vergoed krijgen. Overigens zal het bedrag van de WNT-norm in 2024 naar verwachting vermoedelijk hoger liggen, omdat dit bedrag is gekoppeld aan de ontwikkeling van de contractuele loonkosten voor de overheid. Behalve dat met de aansluiting bij de WNT-norm een loonontwikkeling wordt geïncorporeerd, wordt met de WNT-norm een duidelijke en bekende norm gehanteerd. De voorgestelde maatregel houdt in dat de onbelaste vergoeding binnen de 30%-regeling jaarlijks wordt gemaximeerd op 30% van het bedrag van de WNT-norm. Indien de 30%-regeling slechts een deel van het kalenderjaar bij een werknemer wordt toegepast – omdat de werknemer slechts een deel van het kalenderjaar kwalificeert voor toepassing van de 30%-regeling dan wel voor een deel van het kalenderjaar bijvoorbeeld de regeling voor vergoeding van werkelijke ETK wordt toegepast53 – vindt herrekening van het maximaal in aanmerking te nemen forfait (op basis van het bedrag 2022 is dat 30% van € 216.000 = € 64.800)54 naar tijdsgelang plaats.
Ook internationale schoolgelden kwalificeren als ETK. Als een werkgever schoolgelden voor een internationale school of een internationale afdeling van een niet-internationale school vergoedt aan een ingekomen werknemer, kan deze vergoeding kwalificeren als een gericht vrijgestelde vergoeding. Als een werknemer in aanmerking komt voor de 30%-regeling, is het (naast de 30%-vergoeding zelf) ook mogelijk om de internationale schoolgelden onbelast te vergoeden. De voorgestelde maatregel brengt hier geen verandering in aan.
Verder blijft het zoals aangegeven mogelijk om in plaats van toepassing van de 30%-regeling de ETK op declaratiebasis te vergoeden, ook als men binnen de 30%-regeling met aftopping te maken zou krijgen.
Daarnaast wordt voorgesteld dat per kalenderjaar een keuze dient te worden gemaakt voor het vergoeden van ETK op declaratiebasis dan wel op basis van de 30%-regeling. Met het vergoeden van ETK op basis van de 30%-regeling worden administratieve lasten voorkomen. In plaats van het moeten onderbouwen van de gemaakte kosten met bonnetjes, kan zonder nadere onderbouwing het forfait in aanmerking worden genomen. Veelal wordt vanwege de administratieve eenvoud van het forfait en de voorspelbaarheid van de hoogte van de vergoeding – bij het voldoen aan de voorwaarden van de 30%-regeling – deze regeling dan ook toegepast.55De keuze voor het vergoeden van ETK op basis van óf de 30%-regeling óf de regeling voor werkelijke ETK sluit aan bij de doelstelling van beide regelingen. Het is immers niet de bedoeling dat voor dezelfde kosten tweemaal een onbelaste vergoeding in aanmerking wordt genomen. Dat een dergelijke keuze is beoogd valt echter in mindere mate af te leiden uit de tekst van de wet- en regelgeving. Met het oog op de aftopping van de 30%-regeling waarbij het potentieel aantrekkelijker zou kunnen worden om de 30%-regeling en de regeling voor werkelijke ETK afwisselend toe te passen, wordt voorgesteld per 2023 expliciet te maken dat per kalenderjaar slechts toepassing van een van beide regelingen aan de orde is. Hierop wordt een uitzondering gemaakt voor de eerste vier maanden van tewerkstelling vanwege het proces van aanvragen van een zogenoemde 30%-beschikking.56 De voorgestelde maatregel op basis waarvan een keuze dient te worden gemaakt geldt logischerwijze voor alle extraterritoriale werknemers57 dus voor zowel ingekomen als uitgezonden werknemers.
Om eventueel oneigenlijk gebruik te voorkomen wordt tevens een delegatiebepaling voorgesteld op grond waarvan nadere regels kunnen worden gesteld voor de situatie dat een ingekomen werknemer voor meerdere met elkaar verbonden inhoudingsplichtigen58 of voor een of meer natuurlijke personen die voor ten minste een derde gedeelte belang hebben in de inhoudingsplichtige59 werkzaamheden verricht.
Beoogd is dat de aftoppingsmaatregel per 1 januari 2024 in werking treedt. Er wordt een overgangsregeling voorgesteld op basis waarvan voor ingekomen werknemers bij wie de 30%-regeling over het laatste loontijdvak van 2022 is toegepast, geldt dat de aftopping van de 30%-regeling pas toepassing vindt vanaf 1 januari 2026. Voor deze groep ingekomen werknemers geldt dat bij aanvang van toepassing van de 30%-regeling nog niet definitief vaststond dat het binnen de regeling maximaal in aanmerking te nemen bedrag vanaf 1 januari 2024 zou worden afgetopt. Met een overgangsperiode van twee jaar heeft ook deze groep voldoende tijd om hier rekening mee te houden. Per 1 januari 2019 is de maximale looptijd van de 30%-regeling verkort van acht naar vijf jaar. De voorgestelde overgangsperiode van twee jaar sluit aan op de gehanteerde overgangsperiode bij die verkorting van de looptijd.
Voor ingekomen werknemers die vanaf 1 januari 2023 toetreden tot de 30%-regeling is reeds op voorhand duidelijk dat met ingang van 1 januari 2024 aftopping van het maximaal in aanmerking te nemen bedrag aan de orde kan zijn.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
De 30%-regeling biedt de mogelijkheid om 30% van het loon onbelast te vergoeden als forfaitaire compensatie voor gemaakte extraterritoriale kosten (ETK). Uit de evaluatie van 2017 komt naar voren dat voor ongeveer de helft van de gebruikers het forfait een ruimere onbelaste vergoeding lijkt te bieden dan waarvan sprake zou zijn bij vergoeding van de daadwerkelijk gemaakte ETK. Dat zal zeker bij (zeer) hoge inkomens vaker aan de orde zijn, omdat de werkelijke kosten niet evenredig toenemen bij een hoger loon. Verder komt uit de evaluatie naar voren dat het forfait binnen de 30% regeling vanaf een loon van € 100.000 steeds minder goed aansluit bij de daadwerkelijk gemaakte ETK en het percentage aan werkelijke kosten dat tegenover het forfait staat kan dalen tot slechts 6%. Door de onbelaste vergoeding binnen de 30%-regeling te maximeren op 30% van het bedrag van de WNT-norm, zal de 30%-regeling beter aansluiten bij het vergoeden van de daadwerkelijk gemaakte ETK. De 30%-regeling wordt hierdoor doeltreffender en doelmatiger. De 30%-regeling wordt in 2025 geëvalueerd, waarbij ook deze aanpassing meeloopt.