Het algemene uitgangspunt is dat belastingrente kan worden voorkomen door het indienen van een tijdige, juiste en volledige aangifte en ook kan worden voorkomen door het tijdig verzoeken om het opleggen van een voorlopige aanslag.103 Zoals hierna wordt toegelicht, blijkt het in een groot deel van de gevallen niet mogelijk om tijdig – binnen acht maanden na het overlijden – aangifte erfbelasting te doen of te verzoeken om het opleggen van een voorlopige aanslag met als gevolg dat belastingrente moet worden betaald. In de brief van 11 december 2024 over de strategie en prioriteiten van de Belastingdienst voor de komende jaren104 heeft de Staatssecretaris van Fiscaliteit, Belastingdienst en Douane erop gewezen dat er nog altijd knelpunten in de uitvoering zijn, die bij burgers en ondernemers leiden tot onzekerheid en stress. Over de knelpunten in de uitvoering communiceert de Belastingdienst in de bij die brief gevoegde Stand van de uitvoering 2024, die vier casussen bevat waarin de impact op burgers en ondernemers én op medewerkers van de Belastingdienst duidelijk wordt. Eén van deze vier casussen betreft de complexiteit voor nabestaanden en erfgenamen bij het doen van een goede aangifte erfbelasting.105
De aangifte erfbelasting is onder andere afhankelijk van de laatste aangifte inkomstenbelasting van de overleden persoon. Hoeveel inkomstenbelasting (IB) definitief verschuldigd is, wordt niet eerder dan 8 tot 21 maanden na overlijden bekend. Als iemand bijvoorbeeld in mei 2024 overlijdt, kan er pas vanaf 1 maart 2025 aangifte IB worden gedaan en dan duurt het nog even voordat de aanslag IB is opgelegd. Echter, voor de erfbelasting geldt in beginsel een aangiftetermijn van acht maanden na het overlijden. Deze termijn is voor de belastingplichtige vaak te kort om juist en volledig aangifte erfbelasting te kunnen doen. Daarom dienen belastingplichtigen conceptaangiften in die op een later moment worden aangevuld, wat leidt tot veel contact via brieven, bijbehorende e-mails en telefoonverkeer. De huidige termijn heeft ook verzoeken tot uitstel voor het indienen van de aangifte erfbelasting voor elke erfgenaam (gezamenlijk of afzonderlijk) tot gevolg en bezwaarschriften tegen de (op basis van de imperfecte aangifte) opgelegde aanslagen erfbelasting of tegen de beschikking waarbij belastingrente is vastgesteld. Als na de aangiftetermijn van acht maanden aangifte erfbelasting wordt gedaan, is belastingrente (6,5% vanaf 1 januari 2025) verschuldigd, ook als het gevraagde uitstel is verleend.106 Met ingang van 1 januari 2019 wordt geen belastingrente in rekening gebracht als binnen de termijn van acht maanden na overlijden aangifte erfbelasting wordt gedaan of wordt verzocht om een voorlopige aanslag, indien de (voorlopige of definitieve) aanslag erfbelasting wordt vastgesteld overeenkomstig die aangifte of dat verzoek. In de praktijk is dit vaak geen oplossing om belastingrente te voorkomen, onder andere omdat nog teveel gegevens ontbreken om een enigszins juiste aangifte te doen of voorlopige aanslag te kunnen aanvragen. Daarnaast zijn meestal meerdere erfgenamen betrokken bij één nalatenschap en is de hoogte van de individuele aanslagen van elkaar afhankelijk.
Het voorgaande geeft veel onbegrip bij belastingplichtigen en dat leidt tot bezwaren tegen de belastingrentebeschikking, ook bij zeer kleine financiële belangen. Niet alleen de hoogte van de rente, maar ook het feit dat de belastingplichtige belastingrente betaalt terwijl deze niet over de gegevens beschikt om een juiste en volledige aangifte te kunnen doen, leidt tot veel onbegrip en ongenoegen bij de belastingplichtige. Voor de Belastingdienst betekent dit veel uitvoeringslasten (zie paragraaf uitvoeringsgevolgen). Kortom, er is sprake van een reëel knelpunt bij de belastingrente bij de erfbelasting. Naast de hiervoor genoemde aspecten moet worden bedacht dat de erfbelasting een incidentele heffing is waar belastingplichtigen weinig ervaring mee hebben, terwijl sprake is van een emotionele periode (lager doenvermogen). In die zin is de erfbelasting niet te vergelijken met een heffing als de inkomsten- of vennootschapsbelasting.
Er zijn verschillende opties bezien om dit knelpunt aan te pakken. In de Stand van de uitvoering 2024 van de Belastingdienst wordt voorgesteld het startmoment van het berekenen van de belastingrente voor de erfbelasting te verleggen van acht naar twintig maanden. Vanuit de systematiek van de belastingrente bezien is het echter logisch om voor het startmoment aan te sluiten bij de wettelijke aangiftetermijn, die momenteel acht maanden is. Het verleggen van het startmoment lost verder op zichzelf genomen het probleem van het niet tijdig kunnen doen van een juiste en volledige aangifte of verzoek om een voorlopige aanslag niet op. De wettelijke termijn van acht maanden na overlijden voor het indienen van aangifte erfbelasting is een minimumtermijn die de Belastingdienst kan verlengen door het verlenen van uitstel voor het indienen van de aangifte erfbelasting.107 Er wordt momenteel uitstel verleend voor circa 30% van de aangiften erfbelasting. Het verschilt van geval tot geval binnen welke termijn een belastingplichtige juist en volledig aangifte kan doen. Bij eenvoudiger vermogens (denk bijvoorbeeld aan overledenen zonder partner, zonder onderneming en met een voorlopige aanslag IB) en afhankelijk van of iemand vroeg of laat in een kalenderjaar overlijdt zal dit doorgaans (veel) eerder dan twintig maanden na het overlijden zijn.
Alleen een verlenging van de aangiftetermijn erfbelasting lost zoals eerder gezegd het probleem van de belastingrente bij de erfbelasting ook niet op. Daarom wordt een combinatie van maatregelen voorgesteld. Het is vanuit de systematiek van de belastingrente bezien logisch om voor het startmoment voor het berekenen van de belastingrente aan te sluiten bij de wettelijke aangiftetermijn na het overlijden. Verlenging van de wettelijke aangiftetermijn van acht naar twintig maanden na overlijden lijkt toereikend om de genoemde knelpunten op te lossen.
Daarom wordt voorgesteld om zowel de aangiftetermijn erfbelasting te verlengen van acht naar twintig maanden na het overlijden als het startmoment van het berekenen van de belastingrente bij de erfbelasting aan te passen van acht naar twintig maanden na overlijden. Bijkomstig voordeel is dat er bij een termijn van twintig maanden meer tijd is om middelen vrij te maken om de aanslag erfbelasting te betalen, bijvoorbeeld door de verkoop van een woning die tot de nalatenschap behoort. De voorgestelde termijn van twintig maanden na overlijden vindt voor zowel de aangiftetermijn als de berekening van de belastingrente voor het eerst toepassing met betrekking tot belastingaanslagen erfbelasting ter zake van overlijdens die op of na 1 januari 2026 plaatsvinden.
Er wordt op dit moment ook in bredere zin gekeken naar de hoogte van de belastingrente bij verschillende belastingmiddelen in relatie tot de oorspronkelijke beleidsdoelen, waarbij de budgettaire impact niet te veronachtzamen is. Daarnaast valt te wijzen op de massaalbezwaarprocedure tegen het hogere belastingrentepercentage voor de vennootschapsbelasting en enige overige middelen.108
Vanwege de eerder benoemde specifieke aspecten die spelen bij de aangifte erfbelasting (geen gegevens, incidentele heffing in een emotionele periode) wordt vooruitlopend op de uitkomsten daarvan deze aanpassing specifiek voor de erfbelasting voorgesteld.
Het is op zich denkbaar om voor een langere aangiftetermijn dan twintig maanden te kiezen maar naar verwachting is een verlenging van de aangiftetermijn van acht naar twintig maanden – dus met twaalf maanden – adequaat om tijdig de aangifte te kunnen indienen. Bij een standaard wettelijke termijn voor het indienen van de aangifte van twintig maanden na overlijden kan de Belastingdienst nog voldoen aan de aanslagtermijn van drie jaar na het overlijden109 en de navorderingstermijn van vijf jaar na het overlijden voor de erfbelasting. Dit zou moeilijker worden bij een langere aangiftetermijn, zeker bij complexe nalatenschappen zoals wanneer de bedrijfsopvolgingsregeling speelt en bij verschillende verkrijgers met soms verschillende verjaringstermijnen.
Gelet op deze ruime verlenging van de aangiftetermijn naar twintig maanden na het overlijden is de Belastingdienst slechts voornemens – op verzoek – nog eenmaal uitstel te verlenen. Indien uitstel wordt verleend, worden zowel de aanslagtermijn als de navorderingstermijn verlengd met de duur van het verleende uitstel110 maar langer uitstel dan vier maanden in combinatie met verlenging van de aangiftetermijn naar twintig maanden heeft niet de voorkeur met name omdat het opleggen van aanslagen erfbelasting liefst plaatsvindt voor alle erfrechtelijke verkrijgers tegelijkertijd, zodat de Belastingdienst zicht houdt op het volledig belasten van de nalatenschap (nalevingstekort111). Dit betekent in de praktijk dat de Belastingdienst als een deel van de verkrijgers uit een nalatenschap geen uitstel aanvraagt, aan alle verkrijgers uit de betreffende nalatenschap binnen de aanslagtermijn van drie jaar een aanslag oplegt, ook aan de verkrijgers die om uitstel hebben verzocht en waarvoor de aanslagtermijn wordt verlengd. Deze maximale termijn van vierentwintig maanden komt overeen met het huidige uitvoeringsbeleid van de Belastingdienst.
Mocht het desondanks niet lukken om een juiste, tijdige en volledige aangifte te doen, dan kan de belastingplichtige een zo goed mogelijke schatting doen in zijn aangifte en bij eventuele afwijkingen later in bezwaar gaan tegen de (voorlopige) aanslag.112 Dus met deze mogelijkheden is het vanuit het oogpunt van de belastingplichtige niet noodzakelijk om langer uitstel voor het indienen van de aangifte te krijgen.
Het is uiteraard ook denkbaar te kiezen voor een kortere aangiftetermijn dan twintig maanden, bijvoorbeeld vijftien maanden. Bezwaar daarvan is dat er dan naar verwachting nog steeds regelmatig uitstelverzoeken zullen worden gedaan omdat binnen vijftien maanden niet altijd alle gegevens om juist en volledig aangifte te kunnen doen beschikbaar zijn. Naar verwachting kunnen na twintig maanden in beginsel alle benodigde gegevens bekend zijn en zo niet, dan zijn er de hierboven geschetste mogelijkheden voor de belastingplichtige.
Een verdergaande optie zou zijn afschaffing van de belastingrente bij de erfbelasting. Om twee redenen wordt daarvoor niet gekozen. Ten eerste vervalt hiermee (deels) de prikkel om tijdig aangifte te doen. Ten tweede leidt die optie tot een budgettaire derving van € 32 miljoen.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Het is voor de belastingplichtige in bepaalde gevallen niet mogelijk om binnen acht maanden een juiste en volledige (voorlopige) aangifte erfbelasting te doen. Dit leidt tot het doen van uitstelverzoeken en tot verschuldigdheid van belastingrente. Met de voorgestelde maatregelen wordt de aangiftetermijn en het moment van aanvang van het berekenen van belastingrente verlengd tot twintig maanden na overlijden, waardoor het voor meer belastingplichtigen mogelijk wordt om tijdig een juiste en volledige aangifte erfbelasting te doen. Hierdoor is in veel minder gevallen belastingrente verschuldigd. Met de voorgestelde maatregelen worden de genoemde knelpunten in het aangifteproces in het overgrote deel van de gevallen weggenomen, waardoor deze maatregelen doeltreffend zijn en te verkiezen zijn boven de andere bovenstaande opties. De voorgestelde maatregelen leiden tot een eenvoudigere toepassing van de wetgeving voor de belastingplichtigen, verminderen het beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen in een vaak stressvolle, emotionele periode en verminderen de uitvoeringslasten met ruim € 0,5 miljoen per jaar bij de Belastingdienst door een efficiënter aangifteproces. Tegelijkertijd leiden de maatregelen tot lagere opbrengsten belastingrente. De lagere opbrengsten staan in verhouding tot het te realiseren doel, gelet op het specifieke karakter van het aangifteproces erfbelasting zoals hierboven beschreven. Daarom zijn deze maatregelen als doelmatig te beoordelen. De uitwerking van de maatregelen zal door de Belastingdienst worden gemonitord via regulier contact met de stakeholders en signalen die vanuit de Belastingdienst omhoog komen. Met het opstellen van een Invoeringstoets kan een goede uitvoering worden gegeven aan het monitoren van een maatregel. Vanuit de uitvoering zouden op zijn vroegst vanaf 2028 signalen en mogelijke knelpunten kunnen worden opgehaald / een vergelijking worden gemaakt met de verwachtingen uit de uitvoeringstoets (uitgaande van invoering op 1/1/2026). De Belastingdienst kan worden gevraagd om deze maatregelen te selecteren voor het uitvoeren van een Invoeringstoets. De uitkomst van dit selectieproces moet worden afgewacht. Er wordt geen evaluatie voorzien.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
Deze maatregel is op verzoek vanen in nauwe samenwerking met de Belastingdienst uitgewerkt. Tijdens de voorbereiding en uitwerking van deze maatregel is nauw contact geweest met de Belastingdienst over zowel de vormgeving als de uitvoeringsaspecten om eventuele uitvoeringslasten te beperken en de handhaafbaarheid te vergroten.
De voorgestelde maatregel is uitvoerbaar per 1 januari 2026. Het voorstel is een vereenvoudiging voor belastingplichtigen en de uitvoering door de Belastingdienst. Door de verlenging van de aangiftetermijn voor de erfbelasting zullen kwalitatief betere aangiften worden ingediend. Belastingplichtigen hebben dam immers meer tijd gehad om alle relevante gegevens te achterhalen. Dat maakt dat er minder noodzaak zal zijn om de eigen aangifte op een later moment aan te passen of om bezwaar te maken tegen een (voorlopige) aanslag die is opgelegd (mede) op basis van de eigen aangifte.
Minder contact zit in:
-
– uitstelverzoeken in beginsel afhandelen voor elke erfgenaam afzonderlijk;
-
– uitleg geven over de verjaringstermijn die per erfrechtelijke verkrijger kan verschillen als gevolg van de uitstelregeling;
-
– minder bezwaarschriften tegen de beschikking waarbij de belastingrente is vastgesteld of tegen (op basis van imperfecte aangiften) opgelegde aanslagen als gevolg van de krappe aangiftetermijn (een aanslag wordt in veel gevallen na vier maanden opgelegd, terwijl de aangifte als concept was bedoeld);
-
– minder conceptaangiften die op een later moment worden aangevuld met brieven, e-mails of telefoonverkeer.
De voorgestelde maatregel leidt tot een besparing op de uitvoeringslasten van de Belastingdienst. Er zullen nauwelijks nog uitstelverzoeken gedaan worden, er is sprake van kwalitatief betere aangiften en er zal een vermindering zijn van bezwaren tegen de beschikking waarbij de belastingrente wordt vastgesteld. De incidentele handhavingsbesparing bedraagt € 210.000. De incidentele automatiseringskosten bedragen € 310.000. De structurele handhavingsbesparing bedraagt € 540.000. Daarnaast bespaart de voorgestelde maatregel incidenteel 1,5 fte en structureel 4 fte aan werklast.