Nederland kent sinds 1993 een verbruiksbelasting op alcoholvrije dranken. Voorafgaand aan deze verbruiksbelasting gold op alcoholvrije dranken een accijns.142 Van oudsher zijn deze belastingen niet van toepassing op melk en karnemelk, omdat dit geen zogenoemde «gezoete en aromatische» dranken zijn.143 Daarnaast zijn van oudsher ook andere uit melk of melkproducten bereide dranken van deze belastingen uitgezonderd, omdat zij «in overwegende mate het karakter van een zuivelproduct hebben».144 De uitzondering van laatstgenoemde producten is geregeld via de zogenoemde zuiveluitzondering in de wet.145 Ook sojadranken die wat betreft vet- en eiwitgehalte overeenkomen met melkproducten vallen onder deze zuiveluitzondering. In de huidige Wet op de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken (WVAD) is de zuiveluitzondering gebaseerd op het melkvetgehalte van de alcoholvrije drank.146 Door het lage percentage melkvet dat in de wettelijke definitie is opgenomen, namelijk minimaal 0,02%mas melkvet, is de uitzondering in de praktijk ook van toepassing op alcoholvrije dranken waaraan een minimale hoeveelheid melkvet is toegevoegd. Dit is te zien in de supermarkten, waar de laatste jaren steeds meer vruchten- en groentesappen en frisdranken worden aangeboden met een vleugje zuivel. Deze dranken hebben echter geenszins «in overwegende mate het karakter van een zuivelproduct».147 De vormgeving van de huidige zuiveluitzondering laat hiermee ruimte voor de omzeiling van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. Daarnaast vallen ook zuiveldranken met toegevoegde ingrediënten, zoals suiker, onder de huidige zuiveluitzondering. Dit betreft bijvoorbeeld chocolade- en frambozenmelk. Ook over dit soort alcoholvrije dranken is op dit moment dus geen verbruiksbelasting verschuldigd. Dit vindt het kabinet niet opportuun. Het kabinet stelt daarom voor de vormgeving van de zuiveluitzondering aan te passen.
Naast de aanpassing van de zuiveluitzondering stelt het kabinet ook voor het begrip limonade in de WVAD te wijzigen in «overige alcoholvrije drank». Het gebruik van het begrip limonade leidt in de praktijk namelijk tot onduidelijkheid. Dit omdat het begrip limonade in het huidige taalgebruik een beperktere reikwijdte heeft dan de dranken die ingevolge de WVAD onder het begrip limonade vallen.
Aanpassing vormgeving zuiveluitzondering
Het kabinet vindt het wenselijk de huidige omzeilingsmogelijkheid in de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken te dichten. Het is niet wenselijk dat alcoholvrije dranken met een vleugje zuivel onder de zuiveluitzondering vallen en zo zijn uitgezonderd van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. Dergelijke dranken worden op deze manier fiscaal bevoordeeld boven vergelijke dranken die geen vleugje zuivel bevatten, wat oneerlijke concurrentie oplevert. Daarbij past het consumeren van dit soort dranken niet bij een gezond voedingspersoon, waardoor er ook vanuit gezondheidsperspectief geen reden is voor een fiscaal voordeel voor deze dranken.148
Om de omzeilingsmogelijkheid via het toevoegen van een vleugje zuivel te dichten, stelt het kabinet voor om de vormgeving van de zuiveluitzondering aan te passen. Het kabinet stelt voor alleen nog zuiveldranken van de verbruiksbelasting uit te zonderen die niet gezoet en aromatisch zijn en waaraan geen geur- of smaakstoffen zijn toegevoegd. Dit betreft in ieder geval magere, halfvolle en volle melk (hierna melk) en karnemelk. Hiermee sluit het kabinet aan bij de Richtlijnen goede voeding van de Gezondheidsraad (hierna: Richtlijnen goede voeding).149 In deze richtlijnen wordt onder zuivel verstaan melk, yoghurt en kaas. Ten aanzien van deze producten adviseert de Gezondheidsraad enkele porties per dag te nemen (zie verder de paragraaf Magere, halfvolle en volle melk en karnemelk).
De voorgestelde wijziging betekent dat een aantal zuiveldranken dat nu is uitgezonderd van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken, na de wetswijziging wel met verbruiksbelasting wordt belast.
Voor sojadranken die wat betreft vet- en eiwitgehalte overeenkomen met melk geldt, zoals eerder aangegeven, dat deze van oudsher van de verbruiksbelasting zijn uitgezonderd.150 Dit geldt ook voor sojadranken die wat betreft vet- en eiwitgehalte weliswaar overeenkomen met melk, maar bijvoorbeeld veel suiker bevatten. Nu de vormgeving van de zuiveluitzondering wordt aangepast, herdefinieert het kabinet ook de uitzonderingsgrond voor sojadranken. Met de voorgestelde wijziging sluiten de voedingswaarden van de uitgezonderde sojadranken zo dicht mogelijk aan bij de voedingswaarden van de uitgezonderde zuiveldranken. Dit betekent dat sojadranken met een suikergehalte van niet meer dan 5,0 gewichtspercenten en een verzadigd vetgehalte van niet meer dan 1,1 gewichtspercenten van de verbruiksbelasting blijven uitgezonderd. Vanaf het moment dat een sojadrank een suikergehalte van meer dan 5 gewichtspercenten bevat of een verzadigd vetgehalte van meer dan 1,1 gewichtspercenten, of allebei, is over deze drank verbruiksbelasting verschuldigd (zie verder in de paragraaf Sojadranken en andere plantaardige alternatieven).
De voorgestelde wijziging betekent dat het tarief van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken, zijnde € 26,13 per hectoliter (tarief sinds 1 januari 2024), van toepassing wordt op alcoholvrije dranken die ingevolge de voorgestelde aanpassingen niet langer van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken zijn uitgezonderd.151
Beleidsdoelen van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken: budgettair en gezondheid
Uit de parlementaire geschiedenis van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken blijkt dat het budgettaire aspect van deze belasting altijd leidend is geweest152, maar dat gezondheidseffecten niettemin van invloed waren op de inrichting van de belasting. Zo stelde het kabinet in 1981: «een accijns op melk en leidingwater [..], lijkt ons om verschillende redenen niet aanvaardbaar. Daarbij speelt ook de overweging dat die producten eerste levensbehoeften zijn een rol».153 In het Belastingplan 2022 (BP 2022) werd onder het kopje «gezondheid» aangekondigd dat het tarief van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken werd verhoogd. Hierbij werd aangegeven dat het kabinet werk maakt van de doelen uit het Nationaal Preventieakkoord en daartoe – onder andere – de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken zoals frisdrank verhoogt.154 Aangegeven werd: «Door een hoger tarief op frisdrank en lichte bieren worden deze dranken relatief duurder (ervan uitgaande dat de tariefsaanpassingen in de verkoopprijzen worden doorberekend). Met het uitzonderen van mineraalwater van de verbruiksbelasting wordt dit gezonde alternatief voor frisdrank relatief goedkoper. De verwachting is dat het drinkgedrag zal worden aangepast doordat men voor gezondere alternatieven gaat kiezen».155 Naast deze gezondheidsoverwegingen geldt dat de in 2022 aangekondigde verhoging ook een budgettair doel had, namelijk het realiseren van een extra budgettaire opbrengst van € 300 miljoen.156
Het doel van de voorgestelde wijziging is het voorkomen van de omzeiling van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. Hiertoe past het kabinet de vormgeving van de zuiveluitzondering aan. Onder de aangepaste zuiveluitzondering worden ook zuivel- en sojadranken zoals chocolade- en frambozenmelk voortaan belast met verbruiksbelasting. De voorgestelde aanpassing levert structureel € 41 miljoen op per 1 januari 2027.
Magere, halfvolle en volle melk en karnemelk
Uit de genoemde Richtlijnen goede voeding volgt dat melk en karnemelk in een gezond voedingspatroon passen. Deze producten bevatten essentiële voedingsstoffen zoals eiwit, vitamine B2, vitamine B12 en calcium. Ook hangt het consumeren van zuivel samen met een lager risico op darmkanker.157 Op melk en karnemelk die geen gezoete en aromatische dranken zijn en waaraan geen geur- of smaakstoffen zijn toegevoegd, is de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken niet van toepassing omdat deze dranken niet onder de noemer «limonade» vallen.158 Deze systematiek blijft ongewijzigd, wat betekent dat deze dranken van de verbruiksbelasting blijven uitgezonderd. Om te voorkomen dat de verbruiksbelasting in de toekomst nog kan worden omzeild door aan dranken een vleugje zuivel toe te voegen, wordt in het voorliggende wetsvoorstel de uitzonderingspositie voor de uit melk of melkproducten bereide drank met een gehalte aan melkvetten van 0,02%mas of meer geschrapt.159 Hierdoor worden andere zuiveldranken dan melk en karnemelk – indien zij gezoet en aromatisch zijn of toegevoegde geur- en smaakstoffen bevatten – voortaan met verbruiksbelasting belast. Het kabinet acht het, mede gelet op de Richtlijnen goede voeding, niet passend deze dranken fiscaal te bevoordelen ten opzichte van andere alcoholvrije dranken.
Sojadranken en andere plantaardige alternatieven
Zoals eerder aangegeven, zijn sojadranken die wat betreft vet- en eiwitgehalte overeenkomen met melk van oudsher van de verbruiksbelasting uitgezonderd.160 Andere bestanddelen van de sojadrank, zoals bijvoorbeeld het suikergehalte, zijn hierbij niet relevant. Met de voorgestelde wijziging worden alleen nog sojadranken uitgezonderd waarvan de voedingswaarden (zo dicht mogelijk) aansluiten bij die van de uitgezonderde zuiveldranken. Dit betekent dat sojadranken met een suikergehalte van niet meer dan 5,0 gewichtspercenten en een verzadigd vetgehalte van niet meer dan 1,1 gewichtspercenten van de verbruiksbelasting blijven uitgezonderd. Over sojadranken die bijvoorbeeld meer suiker bevatten, zal na inwerkingtreding van de voorgestelde wijziging verbruiksbelasting verschuldigd zijn. Zoals genoemd leveren melk en karnemelk goede voedingsstoffen als eiwit, vitamines B2 en B12 en calcium. Hoewel het nog onduidelijk is of plantaardige alternatieven op lange termijn dezelfde gezondheidsvoordelen bieden als zuiveldranken (zoals het verlagen van het risico op darmkanker), is in de praktijk een sojadrank verrijkt met calcium, vitamine B2 en vitamine B12 een van de meest volwaardige vervangers voor zuivel omdat hierin voldoende eiwit zit.161 Dit maakt dat het kabinet sojadranken van de verbruiksbelasting wil blijven uitzonderen, maar alleen voor zover zij voldoen aan het hiervoor genoemde maximum suiker- en vetgehalte. Er is namelijk geen reden dit soort sojadranken voortaan wél te belasten.
Voorliggende wijziging voorziet er niet in om naast zuivel- en sojadranken nieuwe categorieën alcoholvrije dranken van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken uit te zonderen. Zoals toegelicht is het doel van voorliggende wijziging het tegengaan van omzeiling van de verbruiksbelasting door de toevoeging van een vleugje zuivel aan alcoholvrije dranken. Om dit doel te bereiken, wordt de vormgeving van de zuiveluitzondering aangepast. Deze aanpassing richt zich dus alleen op zuivel- en sojadranken. Bij de vormgeving van de aangepaste zuiveluitzondering worden de Richtlijnen goede voeding in acht genomen.
Volledige zuigelingenvoeding, opvolgzuigelingenvoeding en voeding voor medisch gebruik
Het is onwenselijk dat de aanpassing van de vormgeving van de zuiveluitzondering ertoe leidt dat volledige zuigelingenvoeding, opvolgzuigelingenvoeding en voeding voor medisch gebruik, voor zover die aan de definitie van overige alcoholvrije drank voldoen, na de voorliggende wijziging niet langer van de verbruiksbelasting zouden zijn uitgezonderd. Ten aanzien van deze producten ligt het niet in de rede dat ze met verbruiksbelasting worden belast, vanwege hun aard en gebruik. Ten aanzien van een groot deel van de voedingsmiddelen die onder de definitie van volledige zuigelingenvoeding, opvolgzuigelingenvoeding of voeding voor medisch gebruik valt, geldt al dat geen verbruiksbelasting is verschuldigd. Dit omdat het bijvoorbeeld niet om (alcoholvrije) dranken gaat of, indien dat wel het geval is, omdat die dranken niet kennelijk zijn bestemd om onverwarmd te worden gedronken (zie verder hierover de paragraaf Invulling begrip «kennelijk bestemd om onverwarmd te worden gedronken»). Om te voorkomen dat bepaalde soorten volledige zuigelingenvoeding, opvolgzuigelingenvoeding en voeding voor medisch gebruik die door hun samenstelling of manier van drinken wél onder de definitie van limonade vallen na de voorgestelde aanpassing van de zuiveluitzondering met verbruiksbelasting worden belast, worden deze categorieën dranken met de voorgestelde wijziging expliciet van de verbruiksbelasting uitgezonderd.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Het doel van de voorgestelde wijziging van de zuiveluitzondering is het voorkomen van de omzeiling van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. Hiertoe past het kabinet de vormgeving van de zuiveluitzondering aan. Door de zuiveluitzondering niet langer te baseren op een minimumpercentage melkvet worden vruchten- en groentesappen met een vleugje zuivel en frisdranken met een vleugje zuivel voortaan belast met verbruiksbelasting. Het doel van de voorgestelde wijziging wordt hiermee bereikt. Daarnaast worden ook zuivel- en sojadranken zoals chocolade- en frambozenmelk en sojadranken met – kortgezegd – meer dan vijf gram suiker voortaan belast met verbruiksbelasting. Het kabinet acht het niet passend dit soort dranken fiscaal te bevoordelen boven andere alcoholvrije dranken. Wat betreft doelmatigheid geldt dat het doel van de wijziging, het tegengaan van omzeiling, wordt behaald tegen de laagste kosten. De impact van de wijziging op het bedrijfsleven is beperkt en wordt tevens gemitigeerd door tijdige informatievoorziening door de Douane. Een evaluatie van de voorgestelde wijziging is niet voorzien.
Aanpassing begrip limonade
Naast de aanpassing van de zuiveluitzondering stelt het kabinet voor het begrip limonade in de WVAD aan te passen. Dit omdat het begrip limonade in het huidige taalgebruik een beperktere reikwijdte heeft dan de dranken die ingevolge de WVAD onder het begrip limonade vallen. Dit leidt in de praktijk tot onduidelijkheid.
Het kabinet stelt daarom voor het begrip limonade te wijzigen in het begrip «overige alcoholvrije drank». Deze wijziging heeft geen inhoudelijke gevolgen voor de alcoholvrije dranken die onder dit begrip vallen.
Ingevolge de huidige wettekst wordt onder limonade verstaan: met water aangelengd vruchten- of groentesap alsmede gezoete en aromatische dranken en dranken waaraan geurstoffen of smaakstoffen zijn toegevoegd die kennelijk zijn bestemd om onverwarmd te worden gedronken.162 In het huidige taalgebruik wordt onder limonade echter veelal verstaan: «verkoelende drank van water, suiker en vruchtensap» (aldus de Van Dale)163 of frisdranken. In de praktijk zijn er daarom typen alcoholvrije dranken die niet bekendstaan als limonade, maar ingevolge de wettekst wel zo worden aangeduid. Dit geldt bijvoorbeeld voor plantaardige zuivelvervangers als havermelk en amandelmelk, alcoholvrij bier, spierversterkende poeders en, door de voorgestelde aanpassing van de huidige zuiveluitzondering, straks ook voor bijvoorbeeld chocolade- en frambozenmelk. Met de voorgestelde wijziging blijft de opsomming van alcoholvrije dranken die onder het begrip limonade vallen intact, maar wordt het begrip limonade zelf gewijzigd in het begrip «overige alcoholvrije drank». Het gaat hierbij dus om een verduidelijkende, tekstuele aanpassing zonder inhoudelijke gevolgen.
Voor vruchten- en groentesappen geldt al dat zij in de WVAD niet worden aangemerkt als limonade: zij zijn apart aangeduid als vruchten- en groentesap.164 Dit blijft onveranderd.
Invulling begrip «kennelijk bestemd om onverwarmd te worden gedronken»
Zoals hierboven aangegeven, wordt op dit moment onder limonade verstaan: met water aangelengd vruchten- of groentesap alsmede gezoete en aromatische dranken en dranken waaraan geurstoffen of smaakstoffen zijn toegevoegd die kennelijk zijn bestemd om onverwarmd te worden gedronken. Aan het criterium «kennelijk bestemd om onverwarmd te worden gedronken» is invulling gegeven via de wetsgeschiedenis en jurisprudentie. Dit criterium blijft intact als het begrip limonade wordt vervangen door het begrip overige alcoholvrije drank. Vanuit de uitvoering (Douane) en de sector bestaat de behoefte om de kaders aan de hand waarvan dit criterium kan worden toegepast, opnieuw in een opsomming uiteen te zetten. Dit omdat deze kaders op dit moment gefragmenteerd zijn.
Aan het begrip kennelijk bestemd om onverwarmd te worden gedronken is allereerst invulling gegeven via de wetsgeschiedenis bij de totstandkoming van de WVAD in 1993. Hieruit blijkt dat moet worden gekeken naar de bestemming van het product, en dat die bestemming is af te leiden uit de aard van het product, de manier waarop het product wordt aangeboden en hetgeen over het gebruik van het product op de verpakking is vermeld.
Voorbeelden van dranken die juist zijn bestemd om warm te worden gedronken en dus niet onder het begrip limonade vallen zijn koffie, thee en soep.165 Ook is aangegeven dat onder het begrip limonade niet valt «het vloeibare produkt bestaande uit water, suiker en aromatische stoffen, dat in kleine zakjes is verpakt en kennelijk is bestemd om daarvan thuis zogenoemde ijslollies te maken. Dit produkt is niet bestemd om te worden gedronken».166 Uit deze uitleg blijkt dat de bestemming van producten allereerst blijkt uit de manier waarop producten normaliter worden geconsumeerd. Tot op zekere hoogte volgt dit uit de algemene aard van het product (reguliere koffie drink je warm). Een andere belangrijke indicatie voor het bestemde gebruik is de verpakking van het product. Bij ijslolly’s die thuis moeten worden ingevroren, blijkt uit de verpakking van het product doorgaans duidelijk dat het om ijsjes gaat en niet om zakjes limonade die bestemd zijn om te worden gedronken. Veelal worden deze producten bijvoorbeeld verkocht als vrieslolly’s of ice lollipops. Naast de naam van het product en de eerste aanduiding op de verpakking wordt ook gekeken naar de bereidingswijze van het product, zoals beschreven op de verpakking. Bij bepaalde vrieslolly’s staat bijvoorbeeld bij de beschrijving: «lolly’s om zelf in te vriezen». Bij koffie, thee en zuigelingenvoeding is doorgaans juist uitgelegd dat deze warm worden gedronken. Behalve bij ijsthee en ijskoffie: niet alleen heten deze producten vaak «ijs-» koffie of thee, maar ook staat op de verpakking dat deze producten gekoeld (of in ieder geval niet verwarmd) moeten worden genuttigd. Als dat het geval is, leidt het geen twijfel dat de producten bestemd zijn om onverwarmd te worden gedronken en daardoor als limonade worden aangemerkt.
Naast de wetsgeschiedenis is ook in jurisprudentie invulling gegeven aan het begrip kennelijk bestemd om onverwarmd te worden gedronken. Zo oordeelde de HR dat een drank die is bestemd om zowel warm als koud te worden gedronken, wél onder het begrip limonade valt. Op de verpakking van het betreffende product (een granulaat in korrelvorm dat moest worden aangelengd) was aangegeven dat het geschikt was voor de vervaardiging van een warme of koude drank.167
Dranken voor medisch gebruik
Over medicijnen is in de wetsgeschiedenis het volgende aangegeven: «Ook medicinale dranken zoals hoestdranken en dergelijke vallen niet onder het begrip limonade. Deze dranken hebben anders dan de limonades niet het oogmerk de dorst te lessen maar hebben duidelijk het karakter van een medicijn dat in de vorm van een drank wordt toegediend».168 Van belang is dat «dorst lessen» niet een opzichzelfstaand criterium is. In de WVAD is dit niet als zelfstandig criterium opgenomen en dit blijkt evenmin uit de wetsgeschiedenis. De term dorst lessen is enkel van belang om een afbakening te kunnen maken tussen limonade en medicinale dranken als hoestdranken en dergelijke.169 Rechtbank Noord-Holland oordeelde dat voedingssupplementen gelet op de samenstelling en aard van het product niet kunnen worden gekwalificeerd als een medicinale drank. Het product in kwestie bestond voornamelijk uit water en vruchtensapconcentraten en bevatte geen medicinale bestanddelen. Verder oordeelde de rechtbank dat de enkele stelling dat het product goed is voor het lichaam na fysieke inspanning onvoldoende is om te onderbouwen dat van het product een medicinale werking uitgaat. Dat het product volgens de productinformatie op de verpakking vanwege de hoge voedingswaarde in afgemeten doseringen dient te worden geconsumeerd, maakt evenmin dat sprake is van een medicinale drank.170
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De maatregelen zijn door de Douane beoordeeld met een uitvoeringstoets. De Douane heeft geoordeeld dat zowel de aanpassing van de zuiveluitzondering als de aanpassing van het begrip limonade uitvoerbaar zijn per de voorgestelde datum van inwerkingtreding.
Voor de aanpassing van de zuiveluitzondering geldt dat bedrijven die vruchten- en groentesappen met een vleugje zuivel, frisdranken met een vleugje zuivel, zuiveldranken die zijn gezoet of gearomatiseerd of waaraan smaak- of geurstoffen zijn toegevoegd en sojadranken met een suiker- of verzadigd vetgehalte boven de voorgestelde hoeveelheid produceren en nog niet bekend zijn met de verbruiksbelasting, belastingplichtig worden en aangifte moeten doen voor de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. Dit leidt naar verwachting tot een beperkte toename van het aantal belastingplichtigen, vergunningen en aangiften. In de uitvoeringstoets geeft de Douane aan dat het zwaartepunt van de handhaafbaarheid zit in de voorlichting en de dienstverlening richting deze bedrijven.
Vanwege het feit dat verbruiksbelasting een nationale belasting is en derhalve niet geharmoniseerd is in de EU, kunnen producenten, importeurs en handelaren in verbruiksbelastinggoederen de betaalde belasting terugvragen als de goederen worden overgebracht naar een andere lidstaat of worden geëxporteerd. Van deze regeling wordt soms misbruik gemaakt. Dit kan in de toekomst ook gelden voor producten die door de voorgestelde maatregel niet langer uitgezonderd zijn van de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken.
De wijziging van het begrip limonade betekent een wijziging van de aangifteformulieren van de verbruiksbelasting voor alcoholvrije dranken. De noodzakelijke aanpassingen in de systemen van de Douane kunnen naar verwachting binnen 12 maanden nadat het wetsvoorstel door beide Kamers is aangenomen worden gerealiseerd. Het voornoemde leidt ertoe dat de maatregel per 1 januari 2027 in werking kan treden.